Inleiding
Op 10 september 2024 deed het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden een interessante uitspraak in een geschil over de vraag of een gemeente vennootschapsbelasting (Vpb) verschuldigd is over inkomsten uit reclameactiviteiten. In de zaak draaide het om de kwalificatie van deze activiteiten als ondernemingsactiviteiten en of deze inkomsten belastbaar zijn.
Feiten en omstandigheden
De gemeente in deze zaak had inkomsten gegenereerd uit het verhuren van reclamevoorzieningen in de openbare ruimte, zoals billboards en lichtmastreclames, aan exploitanten. Deze exploitanten betaalden een vergoeding aan de gemeente in ruil voor het recht om reclame te plaatsen. De inkomsten werden door de gemeente gebruikt om de kosten van beheer en onderhoud van de openbare ruimte te dekken.
De Belastingdienst stelde dat deze reclameactiviteiten als een onderneming moesten worden beschouwd, en dat de gemeente daarom vennootschapsbelasting verschuldigd was over deze inkomsten. De gemeente betoogde daarentegen dat de activiteiten deel uitmaakten van haar bredere taak als beheerder van de openbare ruimte en dat er geen sprake was van een zelfstandige onderneming.
Clustering
Een van de belangrijkste vragen was of de reclameactiviteiten van de gemeente konden worden aangemerkt als een “onderneming” in de zin van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. De gemeente voerde aan dat deze activiteiten nauw samenhingen met het beheer van de openbare ruimte, terwijl de Belastingdienst betoogde dat de reclameactiviteiten zelfstandig beoordeeld moesten worden.
De toets of sprake is van het drijven van een onderneming vindt plaats op het niveau van elke afzonderlijke activiteit. Een activiteit kan echter alleen afzonderlijk worden beoordeeld als er een zekere mate van zelfstandigheid aan kan worden toegekend. Als de activiteiten van de publiekrechtelijk rechtspersoon naar hun aard verschillen, maar wel sterk met elkaar zijn verweven, vindt een gezamenlijke beoordeling plaats.
Het Hof was van oordeel dat de reclameactiviteiten voldoende zelfstandig waren om apart te worden beoordeeld. Het verlenen van exclusieve rechten aan exploitanten voor het exploiteren van reclameobjecten werd gezien als een afzonderlijke activiteit. In dit kader acht het Hof relevant dat de aard van de activiteit het tegen vergoeding verlenen van een exclusief recht aan exploitanten om objecten in de openbare ruimte te mogen exploiteren voor reclamedoeleinden wezenlijk verschilt van de activiteiten die volgens belanghebbende onder (de geclusterde activiteit) het beheer van de openbare ruimte vallen. Verder acht het Hof ook relevant dat belanghebbende met de reclameactiviteit en (de geclusterde activiteit) het beheer van de openbare ruimte niet als eenheid optreedt in het maatschappelijke verkeer. Zo zijn de afnemers van beide activiteiten verschillend.
Interessant detail in deze is overigens dat de abri’s gezien zijn aard (facilitering openbaar stadsvervoer) wel zo sterk verweven zijn met de activiteiten uit het taakveld ‘Verkeer en vervoer programma openbare ruimte’ dat deze deel uitmaken van deze activiteiten en daarmee een cluster vormen.
Ondernemingstoets: arbeid
Ten eerste stelt het Hof dat het aan de inspecteur is om aannemelijk te maken dat er sprake is van een fiscale onderneming. Dit is een belangrijk vertrekpunt, het is aan de inspecteur om de aanwezigheid van de Vpb-plicht aannemelijk te maken bij een gemeente.
Het Hof oordeelde dat de reclameactiviteiten van de gemeente niet konden worden gezien als een onderneming. Het Hof vond dat de werkzaamheden van de gemeente beperkt waren en konden worden beschouwd als normaal vermogensbeheer, vergelijkbaar met het beheer van onroerend goed. Om te kunnen spreken van een fiscale onderneming, moet er namelijk sprake zijn van extra arbeid (kwantitatief) die extra rendement (kwalitatief) toevoegt. Hiertoe overweeg het Hof het volgende.
De gemeente had in haar beleidsregels eerst een verbod ingesteld op reclameactiviteiten, maar onder bepaalde voorwaarden konden concessies worden verleend. Dit verbodsstelsel reguleerde de reclameactiviteiten, waarbij privaatrechtelijke concessies exclusieve rechten gaven voor het plaatsen van reclame op bepaalde locaties. Volgens het Hof creëerde deze overheidsregulering de meerwaarde van de concessies, namelijk de exclusiviteit.
Gemeente sloot overeenkomsten met exploitanten, die hierdoor het exclusieve recht kregen om bepaalde reclameobjecten in de openbare ruimte te exploiteren. De exploitanten betaalden hiervoor jaarlijks een vergoeding.
De verleende concessies werden gezien als vermogensrechten volgens artikel 3:6 van het Burgerlijk Wetboek. Door deze concessies tegen betaling te verstrekken, maakte de gemeente haar vermogensrechten rendabel. De arbeid van de gemeente heeft niet geleid tot een meerwaarde, maar de meerwaarde is gecreëerd door de gemeentelijke regulering ontstane exclusiviteit. Door de arbeid van de gemeente is slechts de opbrengstmogelijkheid gerealiseerd die de openbare ruimte in zichzelf al bezit.
De arbeid die hiervoor is verricht bestaat enerzijds uit het (eenmalig) vaststellen en implementeren van regelgeving en beleid, hetgeen onder de publieke taakuitoefening valt, en anderzijds uit het (periodiek) sluiten van privaatrechtelijke overeenkomsten en het beheer en toezicht op de uitvoering daarvan. Naar het oordeel van het Hof is hier sprake van bij normaal vermogensbeheer passende arbeid.
Daarbij wijst het Hof er nog op dat de hier relevante arbeid van belanghebbende zowel naar aard als omvang wel past bij het afsluiten en beheren van langjarige verhuurcontracten. Tot slot is niet aannemelijk dat het met de concessies behaalde rendement uitstijgt boven een rendement dat normaal mag worden verwacht bij het passief exploiteren van een vermogensrecht. Met andere woorden is er geen sprake van extra arbeid (kwantitatief) die extra rendement (kwalitatief) toevoegt.
Ondernemingstoets: concurrentie
Doordat het Hof oordeelde dat sprake was van normaal vermogensbeheer, hoefde de vraag over concurrentie met ondernemingen niet meer te worden beantwoord. Er was geen sprake van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid die op een onderneming leek. Daarom werd de uitspraak van de rechtbank Gelderland bevestigd, en het hoger beroep van de Belastingdienst ongegrond verklaard.
Gevolgen van de uitspraak
De uitspraak van het Hof Arnhem-Leeuwarden heeft belangrijke implicaties voor andere gemeenten die vergelijkbare reclameactiviteiten ontplooien. Het Hof heeft duidelijk gemaakt dat dergelijke activiteiten niet automatisch als ondernemingsactiviteiten worden gezien.
Gemeenten die met reclame-exploitanten werken, dienen echter goed te evalueren of hun activiteiten vergelijkbaar zijn met die in deze zaak. Het is daarom van belang dat gemeenten hun fiscale positie zorgvuldig blijven evalueren en waar nodig fiscaal advies inwinnen.
Voorgaande jurisprudentie en toekomstige ontwikkelingen
Het is belangrijk om te vermelden dat eerdere uitspraken haaks staan op deze uitspraak. In eerdere zaken is namelijk geoordeeld dat er wel degelijk sprake was van een fiscale onderneming en dat de reclame-inkomsten niet konden worden aangemerkt als normaal vermogensbeheer. Dit onderstreept dat de discussie over de fiscale kwalificatie van gemeentelijke reclame-inkomsten nog niet is beslecht.
Op dit moment loopt er nog cassatie bij de Hoge Raad in vergelijkbare zaken. De advocaat-generaal heeft al geadviseerd om terug te verwijzen naar het Hof voor een verdere beoordeling. Het oordeel van dat Hof bevatte volgens de advocaat-generaal namelijk tegenstrijdigheden op het punt van het normaal vermogensbeheer. De uitkomst van deze cassatieprocedures kan de huidige uitspraak beïnvloeden en mogelijk voor meer duidelijkheid zorgen over hoe reclameactiviteiten van gemeenten fiscaal moeten worden behandeld.
Het blijft dus afwachten wat de Hoge Raad uiteindelijk zal beslissen, en tot die tijd blijven de exacte fiscale gevolgen voor gemeenten onduidelijk.
Wil jij graag weten wat de bovenstaande uitspraak voor gevolgen heeft voor jouw gemeente? Neem dan via de onderstaande knop contact op met onze collega Marijn van Acht.
